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Il regime contabile semplificato per gli "ex-minimi"

Riferimenti:

 

  • Art. 1, commi 96 e seguenti, Legge n. 244/2007
  • Art. 27, comma 3, DL n. 98/2011
  • Provvedimento Agenzia Entrate 22.12.2011, prot. 185825

 

 

 

Come noto l’art. 27, DL n. 98/2011, c.d. “Manovra correttiva”, ha introdotto un “regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità”c.d. “nuovo” regime dei minimi applicabile dal 2012, al sussistere di specifiche condizioni, esclusivamente dalle persone fisiche che iniziano una nuova attività ovvero che l’hanno intrapresa a decorrere dal 2008, per i primi 5 periodi d’imposta o anche oltre tale limite fino al compimento del 35° anno d’età.

Il “nuovo” regime dei minimi consente di usufruire di una serie di agevolazioni tra le quali si rammentano la non applicazione dell’IVA, l’esonero dalla tenuta delle scritture contabili, l’applicazione di un’imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle relative addizionali pari al 5%.

L’Agenzia delle Entrate è intervenuta con 2 specifici Provvedimenti contenenti una serie di disposizioni in merito alle modalità di applicazione:

-    del citato “nuovo” regime dei minimi con il Provvedimento 22.12.2011, prot. 185820;

-    del regime contabile “semplificato” previsto per i contribuenti che possedendo i requisiti richiesti dal regime dei minimi in vigore fino al 31.12.2011, non possono accedere al “nuovo” regime dei minimi, con il Provvedimento 22.12.2011, prot. 185825.

Dopo aver analizzato le disposizioni relative al “nuovo” regime dei minimi con la presente si esamina il citato Provvedimento prot. 185825 relativo al regime contabile “semplificato” riservato ai c.d. “ex minimi”.

 

SOGGETTI AMMESSI AL REGIME CONTABILE “SEMPLIFICATO”

 

Accedono al regime contabile semplificato, disciplinato dal comma 3 del citato art. 27, le persone fisiche:

  • in possesso dei requisiti previsti dal (vecchio) regime dei minimi, ex art. 1, commi 96 e 99, Legge n. 244/2007, ossia che:

a)

nell’anno precedente:

-    hanno conseguito ricavi o percepito compensi ragguagliati ad anno, non superiori a € 30.000;

-    non hanno effettuato cessioni all’esportazione;

-    non hanno sostenuto spese per lavoratori dipendenti, co.co.co. o lavoratori a progetto, né corrisposto compensi ad associati in partecipazione con apporto di solo lavoro;

 

 

b)

nel triennio precedente non hanno effettuato acquisti di beni strumentali, anche tramite appalto, locazione e leasing, per un ammontare superiore a € 15.000;

 

 

c)

non si avvalgono di regimi speciali IVA;

 

 

d)

sono residenti in Italia;

 

 

e)

non effettuano in via esclusiva o prevalente cessioni di fabbricati, terreni edificabili, mezzi di trasporto;

 

 

f)

non hanno partecipazioni in società di persone o associazioni ex art. 5, TUIR o in srl “trasparenti”;

  • che non possono beneficiare del “nuovo” regime dei minimi, in vigore dal 2012, poiché non sono in possesso degli ulteriori seguenti requisiti previsti dai commi 1 e 2 del citato art. 27:

-     mancato esercizio, nei 3 anni precedenti l’inizio dell’attività, attività artistica, professionale o d’impresa, anche in forma associata o familiare;

-     l’attività esercitata non deve costituire, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo;

-     se l’attività costituisce il proseguimento di un’impresa esercitata da un altro soggetto, l’ammontare dei ricavi del periodo d’imposta precedente non deve essere superiore a € 30.000;

  • che fuoriescono dal “nuovo” regime dei minimi per decorrenza dei termini. Si rammenta che ai sensi del comma 1 del citato art. 27 il “nuovo” regime dei minimi si applica dall’anno di inizio attività e nei 4 successivi e, eventualmente, oltre e fino all’anno di compimento del 35° anno di età.

 

Il Provvedimento specifica, che possono accedere al regime contabile in esame anche i soggetti che pur avendo i requisiti per l’applicazione:

-    del regime dei minimi, in vigore fino al 31.12.2011, hanno optato per il regime ordinario o per il regime delle nuove iniziative ex art. 13, Legge n. 388/2000;

-    del regime dei “nuovi” minimi, in vigore dall’1.1.2012, hanno optato per il regime ordinario o per il regime delle nuove iniziative ex art. 13, Legge n. 388/2000.

Sul punto il Provvedimento dispone che “resta fermo il vincolo triennale conseguente all’opzione per il regime ordinario”.

Il Provvedimento in esame dispone che nell’ipotesi di esercizio di più attività, da parte del contribuente in regime contabile semplificato, ai fini dell’individuazione del limite dei compensi / ricavi e del limite di acquisto di beni strumentali, previsto dal citato comma 96, va fatto riferimento alle “attività complessivamente esercitate”.

 

SOGGETTI ESCLUSI DAL REGIME CONTABILE “SEMPLIFICATO”

In base al punto 2 del Provvedimento in esame non possono adottare il regime contabile “semplificato” i contribuenti che applicano le seguenti disposizioni:

  • artt. 34, 34-bis, 74, commi 1, 2 e 6 e 74-ter, DPR n. 633/72 (agricoltori in regime speciale, tabaccai, giornalai, agenzie di viaggio, ecc.).

La suddetta causa di esclusione non è applicabile ai:

produttori agricoli che esercitano l’attività nei limiti dell’articolo 32 del … [TUIR];

  • art. 5, comma 2, Legge n. 413/91 (soggetti che esercitano attività di agriturismo);
  • art. 25-bis, comma 6, primo periodo, DPR n. 600/73 (incaricati alle vendite a domicilio);
  • artt. 36 e 40-bis, DL n. 41/95 (rivenditori di beni usati, oggetti d'arte, antiquariato o da collezione; esercenti agenzie di vendita all’asta).

CARATTERISTICHE DEL REGIME CONTABILE “SEMPLIFICATO”

La ratio del regime contabile “semplificato”, come già accennato, è quella di riconoscere un regime “di favore” ai contribuenti che fuoriescono dal regime dei minimi, che mantengono i relativi requisiti e che non possiedono i presupposti per poter adottare il “nuovo” regime dei minimi.

Premesso che la fuoriuscita dal regime dei minimi comporta l’applicazione dell’IVA con le regole ordinarie (IVA a debito – IVA a credito) il contribuente che adotta il regime contabile in esame:

è esonerato

-   dalla registrazione e tenuta delle scritture contabili ai fini IRPEF, IRAP e IVA;

-   dalla tenuta del registro dei beni ammortizzabili qualora, a seguito di richiesta dell'Ufficio, fornisca, ordinati in forma sistematica, gli stessi dati previsti dall’art. 16, DPR n. 600/73;

-   dalle liquidazioni / versamenti periodici e dal versamento dell’acconto IVA;

-   dalla presentazione della dichiarazione e versamento IRAP;

è obbligato

-   alla conservazione dei documenti ricevuti / emessi;

-   alla fatturazione e certificazione dei corrispettivi, qualora non ricorrano le condizioni di esonero previste per le attività di cui all’art. 2, DPR n. 696/96;

-   alla Comunicazione dati IVA di cui all’art. 8-bis, DPR n. 322/98 qualora il volume d’affari sia uguale o superiore a € 25.822,84;

-   alla presentazione delle dichiarazioni IRPEF e IVA;

-   al versamento annuale IVA (senza applicazione di interessi);

-   al versamento dell'acconto e del saldo IRPEF;

-   al versamento dell’acconto e del saldo dell’addizionale comunale e regionale IRPEF;

è obbligato

-  agli adempimenti dei sostituti d'imposta previsti dall'art. 25, DPR n. 600/73 e dall’art. 5, DPR n. 322/98;

-  alla comunicazione delle operazioni rilevanti ai fini IVA ex art. 21, comma 1, DL n. 78/2010 (c.d. “elenco clienti / fornitori”);

-  alla comunicazione delle operazioni “Black List” ai sensi dell’art. 1, DL n. 40/2010;

-  alla compilazione e all’assoggettamento agli studi di settore / parametri. Sul punto va sottolineato che “ai fini dell’individuazione del limite relativo all’ammontare dei ricavi conseguiti e dei compensi percepiti … non rileva l’adeguamento ai ricavi o compensi determinati sulla base degli studi di settore o dei parametri”.

Dall’esame delle caratteristiche del regime sopra delineato l’unico beneficio “sostanziale” può essere individuato nell’esonero (di diritto) dall’IRAP.

Il versamento annuale potrebbe rivelare alcune criticità di natura finanziaria.

Considerato l’obbligo della compilazione della dichiarazione dei redditi con il rispetto delle regole ordinarie di determinazione del reddito nonché la compilazione degli studi di settore, la mancata tenuta della contabilità si ripercuote in una “concentrazione” di lavoro nel periodo “dei dichiarartivi”.

Di contro “obbligare” il contribuente a tenere la contabilità si traduce in un aggravio di costi che potrebbe evitare utilizzando il regime contabile “semplificato”. A tal fine va considerata anche la durata minima triennale di tale scelta.


DURATA DEL REGIME CONTABILE “SEMPLIFICATO”

Il regime contabile semplificato cessa di avere applicazione:

1.    dall’anno successivo rispetto a quello in cui:

-      viene meno uno dei suddetti requisiti di accesso al regime;

-      si verifica una delle suddette cause di esclusione;

2.    a seguito dell’opzione per il regime contabile ordinario.

Il Provvedimento in esame precisa che è possibile rientrare nel regime contabile semplificato:

  • a partire dall’anno successivo rispetto a quello in cui si “riacquistano” i requisiti di accesso al regime dei minimi;
  • a seguito della revoca dell’opzione per il regime ordinario.

Sul punto il Provvedimento dispone, infatti, che i suddetti soggetti:

“applicano il regime contabile agevolato dal periodo di imposta successivo a quello in cui riacquistano le caratteristiche di cui ai commi 96 e 99, dell’articolo 1, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, ovvero a seguito di revoca del regime contabile ordinario”.

 

DETERMINAZIONE DEL REDDITO

I contribuenti che adottano il regime in esame, determinano il reddito in modo “ordinario” ossia ai sensi:

  • dell’art. 54, TUIR, se esercenti attività di lavoro autonomo (con applicazione del principio di cassa);
  • dell’art. 66, TUIR, se esercenti attività d’impresa (con applicazione del principio di competenza).

 

Rispetto ai “nuovi” minimi, i soggetti in esame subiscono la ritenuta alla fonte nei casi previsti dal DPR n. 600/73.

PASSAGGIO DAL REGIME DEI MINIMI AL REGIME CONTABILE “SEMPLIFICATO”

Il passaggio dal regime dei minimi al regime contabile “semplificato” comporta le problematiche connesse con l’adozione di un regime di applicazione ordinaria dell’IVA e di determinazione ordinaria del reddito e pertanto:

  • ai fini IVA va effettuata la rettifica della detrazione IVA connessa al mutamento del regime di detrazione (da IVA indetraibile a IVA detraibile);
  • ai fini reddituali:

-   qualora il contribuente sia un imprenditore, è necessario gestire gli eventuali salti o duplicazioni d’imposta connessi al passaggio da un regime di determinazione del reddito con il criterio di cassa a un regime in cui si utilizza il criterio di competenza. In particolare tale problematica coinvolge anche il magazzino esistente al 31.12.2011;

-   va analizzato il trattamento dei beni strumentali acquistati durante il regime dei minimi o anteriormente all’ingresso nello stesso.

 

RETTIFICA DELLA DETRAZIONE IVA (A FAVORE)

La rettifica della detrazione, ai sensi dell’art. 19-bis 2, comma 3, DPR n. 633/72, interessa tutti i beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati, esistenti al 31.12.2011.

Si tratta di rendere detraibile l’IVA non detratta durante il regime dei minimi che, a seguito del passaggio al regime IVA ordinario, diviene detraibile.

In particolare la rettifica va effettuata per:

  • le rimanenze di magazzino risultanti al 31.12.2011;
  • i servizi non utilizzati al 31.12.2011, quali ad esempio i canoni di leasing fatturati nel 2011 riferiti al 2012;
  • i beni mobili (ad esempio, attrezzature, personal computer, mobili e arredi, autovetture, ecc.) per i quali al 31.12.2011 non è ancora scaduto il c.d. “periodo di tutela fiscale”. Si tratta quindi dei beni acquistati dal 2008 in poi; infatti per i beni acquistati fino al 2007 è già trascorso il quinquennio.
 

Va evidenziato che l’anno di acquisto del bene va valutato a prescindere dal fatto che per i beni acquistati prima dell’ingresso nel regime dei minimi sia stata effettuata la rettifica della detrazione a favore dell’Erario.

È pertanto possibile, con riferimento ad un bene ammortizzabile acquistato nel 2008, prima dell’ingresso nel regime dei minimi, che sia stata già effettuata la rettifica a sfavore del contribuente e che ora venga operata la rettifica (pari a 1/5) dell’IVA a credito nel passaggio al regime ordinario dal 2012.

Per consentire il controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria, è necessario predisporre un’apposita documentazione nella quale indicare distintamente, per categorie omogenee, la quantità e i valori dei beni facenti parte del patrimonio aziendale.

 

Momento di effettuazione della rettifica e conseguenze ai fini reddituali

Il recupero dell’IVA a credito, a seguito della rettifica, avviene in corrispondenza del versamento del saldo annuale relativo al 2012.

Il contribuente “ex minimo” che all’atto dell’ingresso del regime dei minimi ha dovuto operare la rettifica della detrazione dell’IVA (a sfavore) scegliendo il versamento rateizzato (5 rate annuali di pari importo) deve provvedere al versamento delle rate residue (alla data dell’1.1.2012) al netto della rettifica a favore.

Il contribuente che adotta il regime contabile “semplificato” effettua l’eventuale versamento di quanto dovuto in sede di saldo annuale, ossia entro il 16.3.2013.

Ai fini reddituali come specificato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 26.2.2008, n. 13/E “la rettifica – in aumento - dell’imposta detraibile determina una sopravvenienza che rileverà ai fini delle imposte dirette secondo le regole ordinarie.”


ELIMINAZIONE DEI FENOMENI DI SALTI O DUPLICAZIONI D’IMPOSTA



In considerazione del diverso criterio di imputazione dei costi e dei ricavi (si rammenta che nel regime dei minimi è applicabile il principio di cassa anche per il reddito d’impresa) si pone il problema di evitare, nel passaggio di regime, i c.d. “fenomeni di salti o duplicazioni d’imposta” (doppia imposizione o doppia deduzione del medesimo componente reddituale). Come disposto dall’art. 1, comma 112, Legge n. 244/2007 nel passaggio dal regime dei minimi ad un regime per competenza si applica la regola di imputazione prevista per il regime precedente (cassa).

Se il ricavo percepito o la spesa pagata hanno concorso a formare il reddito del 2011, il componente così imputato nell’ultimo periodo non concorrerà più alla formazione del reddito dei periodi successivi, ancorché di competenza di tali periodi.

Con particolare riferimento al magazzino relativo a merci e materie prime in giacenza al 31.12.2011 non rilevate nella dichiarazione dei redditi da parte del contribuente minimo sarà necessario distinguere la parte delle rimanenze le cui fatture sono state pagate entro il 31.12.2011 da quella le cui fatture sono pagate dal 2012.

Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 28.1.2008, n. 7/E:

“... le rimanenze di merci il cui costo è stato sostenuto e quindi dedotto nel corso dell’applicazione delle regole del regime non dovranno assumere rilevanza come esistenze iniziali al momento della fuoriuscita dal regime dei minimi in deroga alle ordinarie regole di competenza previste dal TUIR. Diversamente qualora con riferimento alle merci in rimanenza non è stato effettuato il relativo pagamento le stesse rileveranno come esistenze iniziali e si applicheranno le ordinarie regole di competenza previste dal TUIR.”

 

BENI STRUMENTALI ACQUISTATI PRIMA DELLA FUORIUSCITA DAL REGIME DEI MINIMI

In relazione ai beni strumentali posseduti al momento dell’uscita dal regime dei minimi vanno distinte le seguenti ipotesi:

-  beni acquistati durante il regime dei minimi. In tal caso il costo di tali beni è stato dedotto in base al principio di cassa. Dal 2012 non sarà quindi possibile usufruire di ulteriori quote deducibili;

-  beni acquistati prima dell’ingresso nel regime dei minimi. Per tali beni è stata applicata la regola secondo la quale a partire dal momento di adozione del regime non risultano più deducibili le quote di ammortamento.

Qualora tali beni siano presenti al momento dell’uscita dal regime dei minimi, sarà possibile “riprendere” il processo d’ammortamento.

 

OPZIONE PER IL REGIME CONTABILE ORDINARIO

Considerato che il regime contabile “semplificato” è il regime “naturale” per i contribuenti che soddisfano le condizioni sopra descritte, il Legislatore ha previsto la possibilità di optare per il regime contabile ordinario, con un vincolo minimo di un triennio. L’opzione va comunicata nel quadro VO della dichiarazione annuale IVA.

In merito il Provvedimento in esame dispone che:

Trascorso il periodo minimo di permanenza nel regime contabile ordinario, l’opzione resta valida per ciascun anno successivo, fino a quando permane la concreta applicazione della scelta operata”.

In pratica l’opzione per il regime contabile ordinario si traduce nel non beneficiare delle “semplificazioni” sopra descritte e quindi, in sintesi, con la tenuta della:

-    contabilità semplificata;

-    contabilità ordinaria (per opzione).

 

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